Энциклопедия решений. Момент определения налоговой базы по НДС
В соответствии с п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:
— день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
— день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.
В п. 14 ст. 167 НК РФ установлено, что в случае, когда моментом определения налоговой базы является день оплаты, частичной оплаты предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или передачи имущественных прав, то на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) или передачи имущественных прав в счет поступившей ранее предоплаты также возникает момент определения налоговой базы. Таким образом, если налогоплательщик сначала получает аванс, а уже потом отгружает товары (выполняет работы, оказывает услуги, передает имущественные права), то налоговая база по НДС определяется им дважды: на день получения предоплаты и на день отгрузки.
Если же налогоплательщик не получает авансов в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, то налоговая база по НДС определяется им на день отгрузки.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ. В соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией признается передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу. При этом для целей исчисления НДС имеет значение момент определения налоговой базы (момент «отгрузки»), а не момент перехода права собственности. См. письма Минфина России от 11.03.2013 N 03-07-11/7135, УМНС по г. Москве от 06.03.2003 N 24-11/13100, постановления ФАС Дальневосточного округа от 16.01.2003 N Ф03-А51/02-2/2813, ФАС Поволжского округа от 26.05.2011 N Ф06-3295/11, от 20.02.2001 N А55-9730/00-8, Девятого ААС от 17.04.2008 N 09АП-2026/2008.
В налоговом законодательстве не разъяснено понятие «отгрузка». В соответствии со ст. 11 НК РФ и п. 1 ст. 509 ГК РФ под отгрузкой для целей исчисления НДС следует понимать фактическую передачу товаров. Передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.
Представители Минфина России и налоговых органов в своих разъяснениях неоднократно отмечали, что применительно к исчислению НДС датой отгрузки товаров признается дата первого по времени составления первичного документа, оформленного на имя покупателя или перевозчика (организацию связи) для доставки товаров покупателю (см. письма Минфина России от 23.03.2012 N 03-07-11/80, от 01.03.2012 N 03-07-08/55, от 09.11.2011 N 03-07-09/40, от 28.07.2011 N 03-07-09/23 и др., ФНС России от 28.07.2014 N ЕД-4-2/14546, от 11.04.2012 N ЕД-4-3/6103@ и др., УФНС России по г. Москве от 04.12.2009 N 16-15/128328, от 02.10.2007 N 19-11/093400). Поддерживают данную позицию и арбитражные суды (см. постановления ФАС Московского округа от 13.11.2008 N КА-А41/10424-08, ФАС Уральского округа от 06.03.2007 N Ф09-1202/07-С2).
При реализации с доставкой товаров покупателям агентом применяется тот же порядок определения даты отгрузки. В связи с этим дата отгрузки товаров и, соответственно, момент определения налоговой базы по НДС возникают на дату передачи товара агенту для доставки покупателю (см. письмо Минфина России от 29.12.2014 N 03-07-11/68117).
Таким образом, в целях исчисления НДС для поставщика не имеет значения, какой момент перехода права собственности установлен договором. НДС в любом случае должен быть начислен в момент отгрузки (составления первого документа на отгрузку).
Согласно п. 15 ст. 167 НК РФ момент возникновения налоговой базы по НДС в общем порядке определяют налоговые агенты по НДС:
— органы, организации или ИП, уполномоченные осуществлять реализацию конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда (до 2015 года — за исключением реализации, предусмотренной п. 4.1 ст. 161 НК РФ), бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, имущества;
— организации и ИП, реализующие с участием в расчетах товары (работы, услуги, имущественные права) от имени иностранных организаций (не состоящих на учете в налоговых органах РФ) на основе договоров поручения, комиссии или агентских договоров.
Налоговая база ндс определяется как
НК РФ Статья 155. Особенности определения налоговой базы при передаче имущественных прав
(в ред. Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
1. При уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (не освобождаются от налогообложения в соответствии со статьей 149 настоящего Кодекса), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 настоящего Кодекса, если иное не предусмотрено настоящим пунктом.
(в ред. Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
Налоговая база при уступке первоначальным кредитором денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), или при переходе указанного требования к другому лицу на основании закона определяется как сумма превышения суммы дохода, полученного первоначальным кредитором при уступке права требования, над размером денежного требования, права по которому уступлены.
(абзац введен Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ)
2. Налоговая база при уступке новым кредитором, получившим денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), определяется как сумма превышения сумм дохода, полученного новым кредитором при последующей уступке требования или при прекращении соответствующего обязательства, над суммой расходов на приобретение указанного требования.
(в ред. Федерального закона от 19.07.2011 N 245-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
3. При передаче имущественных прав налогоплательщиками, в том числе участниками долевого строительства, на жилые дома или жилые помещения, доли в жилых домах или жилых помещениях, гаражи или машино-места налоговая база определяется как разница между стоимостью, по которой передаются имущественные права, с учетом налога и расходами на приобретение указанных прав.
4. При приобретении денежного требования у третьих лиц налоговая база определяется как сумма превышения суммы доходов, полученных от должника и (или) при последующей уступке, над суммой расходов на приобретение указанного требования.
5. При передаче прав, связанных с правом заключения договора, и арендных прав налоговая база определяется в порядке, предусмотренном статьей 154 настоящего Кодекса.
П. 6 ст. 155 (в ред. ФЗ от 14.07.2022 N 324-ФЗ) применяется к правоотношениям, возникшим с 14.07.2022.
6. При реализации цифрового права, включающего одновременно цифровой финансовый актив и утилитарное цифровое право, налоговая база определяется как разница между ценой реализации указанного цифрового права с учетом суммы налога и ценой приобретения указанного цифрового права с учетом суммы налога.
(п. 6 введен Федеральным законом от 14.07.2022 N 324-ФЗ)
Энциклопедия решений. Определение налоговой базы по НДС при реализации товаров (работ, услуг)
По общему правилу налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС (первый абзац п. 1 ст. 154 НК РФ).
В п. 1 ст. 105.3 НК РФ указано, что цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются невзаимозависимые лица, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными. Согласно п. 3 ст. 105.3 НК РФ при определении налоговой базы с учетом цены, примененной сторонами сделки для целей налогообложения, указанная цена признается рыночной, если налоговыми органами не доказано обратное либо если налогоплательщик не произвел самостоятельно корректировку сумм налога (убытка) в соответствии с п. 6 ст. 105.3 НК РФ. При этом налогоплательщик вправе самостоятельно применить для целей налогообложения цену, отличающуюся от цены сделки, если цена, фактически примененная в указанной сделке, не соответствует рыночной.
Если при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик применяет различные ставки по НДС, то налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам. При применении одинаковых ставок налога налоговая база определяется суммарно по всем видам операций, облагаемых по этой ставке.
Выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех поступлений налогоплательщика, так или иначе связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг). При этом учитываются доходы, полученные как в денежной, так и в натуральной формах, включая оплату ценными бумагами в случае возможности их оценки и в той мере, в какой их можно оценить (п. 2 ст. 153 НК РФ, пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ).
Для целей определения налоговой базы по НДС выручка (расходы), выраженная в иностранной валюте, должна быть пересчитана в рубли по курсу ЦБ РФ. Перерасчет производится на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг), установленному ст. 167 НК РФ, или на дату фактического осуществления расходов (п. 3 ст. 153 НК РФ).
В соответствии с п. 4 ст. 153 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или условных денежных единицах, моментом определения налоговой базы является день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы иностранная валюта или условные денежные единицы пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг). При последующей оплате товаров (работ, услуг) налоговая база не корректируется. Разницы в сумме НДС, возникающие у налогоплательщика-продавца при последующей оплате товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываются в составе внереализационных доходов в соответствии со ст. 250 НК РФ или в составе внереализационных расходов в соответствии со ст. 265 НК РФ.
Если покупатель полностью или частично перечислил деньги за товары (работы, услуги) раньше, чем они были ему отгружены (выполнены, оказаны), то это оплата в счет предстоящих поставок (предварительная оплата, аванс). При получении оплаты в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) налоговую базу определяют исходя из суммы оплаты с учетом НДС (второй абзац п. 1 ст. 154 НК РФ).
Необходимо учитывать, что в налоговую базу по НДС не включается оплата (частичная оплата), полученная в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг):
— длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, при определении налогоплательщиком налоговой базы по мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с положениями п. 13 ст. 167 НК РФ;
— которые облагаются по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ;
— которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).
Налоговая база при отгрузке товаров (работ, услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенной ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, установленном первым абзацем п. 1 ст. 154 НК РФ.
Стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) может быть пересмотрена из-за изменения стоимости или количества отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг). В этом случае ранее исчисленная налоговая база подлежит корректировке. Это изменение учитывается при определении налоговой базы по НДС за налоговый период, в котором осуществлена отгрузка соответствующих товаров (выполнены работы, оказаны услуги) (п. 10 ст. 154 НК РФ).
Налоговая база ндс определяется как
П. 1 ст. 154 (в ред. ФЗ от 14.07.2022 N 324-ФЗ) применяется к правоотношениям, возникшим с 14.07.2022.
1. Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения суммы налога.
При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом суммы налога.
При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в связи с выпуском таким налогоплательщиком цифрового права, включающего одновременно цифровой финансовый актив и утилитарное цифровое право, данные суммы в целях настоящего Кодекса приравниваются к получению налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), предстоящей передачи имущественных прав, право требования передачи (выполнения, оказания) которых удостоверено этим цифровым правом.
В налоговую базу не включаются оплата, частичная оплата, полученные налогоплательщиком в счет предстоящей передачи цифровых финансовых активов, а также оплата, частичная оплата, полученные налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг):
длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, при определении налогоплательщиком налоговой базы по мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с положениями пункта 13 статьи 167 настоящего Кодекса;
которые облагаются по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с пунктом 1 статьи 164 настоящего Кодекса;
которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).
Налоговая база при отгрузке (передаче) товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет ранее полученной оплаты, частичной оплаты, включенных ранее в налоговую базу, определяется налогоплательщиком в порядке, установленном абзацем первым настоящего пункта, если иное не предусмотрено пунктом 6.1 настоящей статьи.
При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящей передачи имущественных прав, в том числе цифрового права, включающего одновременно цифровой финансовый актив и утилитарное цифровое право, в случаях, предусмотренных абзацем вторым пункта 1 и пунктами 2 — 4 и 6 статьи 155 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как разница между суммой оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящей передачи имущественных прав, в том числе цифрового права, включающего одновременно цифровой финансовый актив и утилитарное цифровое право, и суммой расходов на приобретение указанного права (размера денежного требования, в том числе будущего требования), определяемой исходя из доли оплаты, частичной оплаты в стоимости, по которой передаются имущественные права, в том числе указанное цифровое право.
(п. 1 в ред. Федерального закона от 14.07.2022 N 324-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
2. При реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям, реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе, передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства, передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме налоговая база определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
(в ред. Федеральных законов от 29.12.2000 N 166-ФЗ, от 07.07.2003 N 117-ФЗ, от 18.07.2011 N 227-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
При реализации товаров (работ, услуг) с учетом субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или с учетом льгот (в том числе скидок на цену товаров (работ, услуг) без учета налога), предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, налоговая база определяется как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из фактических цен их реализации.
(абзац введен Федеральным законом от 29.12.2000 N 166-ФЗ, в ред. Федеральных законов от 22.07.2005 N 119-ФЗ, от 29.11.2007 N 284-ФЗ, от 03.08.2018 N 303-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
Суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен, или льгот (в том числе скидок на цену товаров (работ, услуг) без учета налога), предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.
(абзац введен Федеральным законом от 22.07.2005 N 119-ФЗ, в ред. Федеральных законов от 29.11.2007 N 284-ФЗ, от 03.08.2018 N 303-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
2.1. Выплата (предоставление) продавцом товаров (работ, услуг) их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (работ, услуг) (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено указанным договором.
(п. 2.1 введен Федеральным законом от 05.04.2013 N 39-ФЗ)
3. При реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога, налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества, определяемой с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров), и стоимостью реализуемого имущества (остаточной стоимостью с учетом переоценок).
(в ред. Федеральных законов от 29.12.2000 N 166-ФЗ, от 07.07.2003 N 117-ФЗ, от 18.07.2011 N 227-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
4. При реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации, (за исключением подакцизных товаров) налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом налога и ценой приобретения указанной продукции.
(в ред. Федеральных законов от 29.12.2000 N 166-ФЗ, от 07.07.2003 N 117-ФЗ, от 18.07.2011 N 227-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
5. Налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья (материалов) определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее налога.
(в ред. Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
С 01.04.2024 в п. 5.1 ст. 154 вносятся изменения (ФЗ от 19.12.2023 N 612-ФЗ). См. будущую редакцию.
П. 5.1 ст. 154 (в ред. ФЗ от 30.04.2021 N 103-ФЗ) применяется в отношении операций по реализации электронной, бытовой техники, совершенных с 01.01.2022.
5.1. При реализации приобретенных у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками) для перепродажи отдельных видов электронной, бытовой техники по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации, автомобилей и мотоциклов налоговая база определяется как разница между ценой, определяемой в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом налога и ценой приобретения указанных техники, автомобилей и мотоциклов.
(в ред. Федеральных законов от 30.04.2021 N 103-ФЗ, от 29.11.2021 N 382-ФЗ, от 31.07.2023 N 389-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
С 01.04.2024 ст. 154 дополняется пунктом 5.2 (ФЗ от 19.12.2023 N 612-ФЗ). См. будущую редакцию.
6. При реализации товаров (работ, услуг) по срочным сделкам (сделкам, предполагающим поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) по истечении установленного договором (контрактом) срока по указанной непосредственно в этом договоре или контракте цене), производных финансовых инструментов, не обращающихся на организованном рынке, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), стоимость базисного актива (для производных финансовых инструментов, не обращающихся на организованном рынке), указанная непосредственно в договоре (контракте), но не ниже их стоимости, исчисленной исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 настоящего Кодекса, действующих на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы, установленному статьей 167 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
(в ред. Федеральных законов от 18.07.2011 N 227-ФЗ, от 03.07.2016 N 242-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
При реализации базисного актива производных финансовых инструментов, обращающихся на организованном рынке и предполагающих поставку базисного актива (за исключением реализации базисного актива опционных договоров (контрактов), налоговая база определяется как стоимость, по которой должна быть осуществлена реализация базисного актива и которая определена в соответствии с условиями утвержденной биржей спецификации производного финансового инструмента. Определение налоговой базы при реализации такого базисного актива осуществляется на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы, установленному статьей 167 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
(в ред. Федерального закона от 03.07.2016 N 242-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
При реализации базисного актива опционных договоров (контрактов), обращающихся на организованном рынке и предполагающих поставку базисного актива, налоговая база определяется как стоимость, по которой должна быть осуществлена реализация базисного актива и которая определена в соответствии с условиями утвержденной биржей спецификации производного финансового инструмента, но не ниже стоимости, исчисленной исходя из цен, определяемых в порядке, предусмотренном статьей 105.3 настоящего Кодекса, действующих на дату, соответствующую моменту определения налоговой базы, установленному статьей 167 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.
(в ред. Федеральных законов от 18.07.2011 N 227-ФЗ, от 03.07.2016 N 242-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
В целях настоящей главы под спецификацией производного финансового инструмента понимается документ биржи, определяющий условия производного финансового инструмента.
(в ред. Федерального закона от 03.07.2016 N 242-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
(п. 6 в ред. Федерального закона от 25.11.2009 N 281-ФЗ)