Консолидированная финансовая отчетность (Consolidated financial statements)
Консолидированная финансовая отчетность (consolidated financial statements) – это отчетность, в которой доходы, расходы, имущество и обязательства материнского предприятия и контролируемых им предприятий представлены как доходы, расходы, имущество и обязательства единого предприятия.
Составление и представление консолидированной финансовой отчетности в РФ регулируется одноименным IFRS 10 и Федеральным законом от 27.07.2010г. №208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности». В РФ обязаны представлять консолидированную финансовую отчетность кредитные и страховые организации, и иные организации, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список.
Метод консолидации, подлежащий применению, зависит от степени влияния материнского предприятия:
- для дочерних предприятий (свыше 50% прав голоса) применяется метод приобретения;
- для ассоциированных и совместных предприятий (от 20% до 50% прав голоса) – метод долевого участия;
- для прочих инвестиций, не дающих контроля (менее 20% прав голоса) – порядок отражения в консолидированной финансовой отчетности материнской компании не отличается от порядка их отражения в отдельной финансовой отчетности материнской компании.
Ряд процедур является общим для консолидации методом приобретения и методом долевого участия:
- отчетность материнского и контролируемого предприятия должны быть составлены на одну и ту же отчетную дату,
- должна соблюдаться единая учетная политика.
Консолидация методом приобретения (дочерние предприятия)
— показатели отчета о финансовом положении и отчета о совокупном доходе материнского предприятия построчно суммируются с показателями дочернего предприятия (за исключением стоимости инвестиций, акционерного капитала и нераспределенной прибыли), при этом, исключаются все внутригрупповые операции и остатки. Показатели дочернего предприятия суммируются полностью, даже если доля материнского предприятия составляет менее 100%;
— акционерный капитал не суммируется – всегда показывается акционерный капитал только материнского предприятия;
— стоимость инвестиции, отраженная в отчетности материнской компании замещается на ее долю в чистых активах дочернего предприятия. При этом, если стоимость инвестиции превышает долю в чистых активах, отражается гудвил (переплата за дочернюю компанию), если стоимость инвестиции меньше доли в чистых активах –доход от выгодной сделки;
— нераспределенная прибыль группы определяется путем суммирования нераспределенной прибыли материнского предприятия и доли материнского предприятия в нераспределенной прибыли дочернего предприятия, полученной после даты покупки;
— определяется доля неконтролирующих акционеров (т.е. та доля, которая не контролируется материнской компанией прямо или косвенно): в отчете о финансовом положении — доля в чистых активах дочерней компании; в отчете о комплексной прибыли или убытке – доля в чистой прибыли дочерней компании.
Консолидация методом долевого участия (ассоциированные и совместные предприятия)
— отчетность ассоциированных и совместных предприятий не консолидируется на постатейной основе, поскольку материнское предприятие их не контролирует (вместе с тем, материнское предприятие существенно влияет на их значимую деятельность), соответственно, доля неконтролирующих акционеров в чисты активах совместного/ассоциированного предприятия не попадает в консолидированную финансовую отчетность;
— в консолидированном отчете о финансовом положении стоимость инвестиции, отраженная в балансе материнского предприятия, замещается на принадлежащую ему долю в чистых активах ассоциированного/совместного предприятия, при этом, возникает гудвил (переплата за инвестицию) или доход от выгодной сделки (если стоимость доли в чистых активах превышает стоимость инвестиции);
— нераспределенная прибыль группы увеличивается на долю материнского предприятия в нераспределенной прибыли ассоциированного/совместного предприятия, заработанной после даты приобретения;
— в консолидированном отчете о совокупном доходе дивиденды от ассоциированного/совместного предприятия замещаются на принадлежащую материнскому предприятию часть прибыли ассоциированного/совместного предприятия.
Кто обязан составлять консолидированную отчетность
Подборка наиболее важных документов по запросу Кто обязан составлять консолидированную отчетность (нормативно–правовые акты, формы, статьи, консультации экспертов и многое другое).
- Консолидированная отчетность:
- Аудит консолидированной отчетности
- Консолидированная отчетность
- Консолидированный баланс
- Составление консолидированной отчетности
- Сводная бюджетная отчетность
- Показать все
- Консолидированная отчетность:
- Аудит консолидированной отчетности
- Консолидированная отчетность
- Консолидированный баланс
- Составление консолидированной отчетности
- Сводная бюджетная отчетность
- Показать все
Формы документов
Статьи, комментарии, ответы на вопросы
Типовая ситуация: Бухгалтерская отчетность — 2023: состав, формы, сроки
(Издательство «Главная книга», 2023) Консолидированную отчетность — единую финансовую отчетность группы компаний — должны сдавать банки, страховщики, АО по Перечню правительства и другие организации, перечисленные в ст. 2 Закона о консолидированной отчетности. Составляют консолидированную отчетность по МСФО.
Какие организации составляют консолидированную отчетность
Статья 3. Составление консолидированной финансовой отчетности
1. Консолидированная финансовая отчетность составляется в соответствии с МСФО.
2. Консолидированная финансовая отчетность организации составляется наряду с бухгалтерской (финансовой) отчетностью этой организации, составляемой в соответствии с Федеральным законом от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».
(в ред. Федерального закона от 05.05.2014 N 111-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
3. На территории Российской Федерации применяются МСФО и Разъяснения МСФО, принимаемые Фондом Международных стандартов финансовой отчетности и признанные в порядке, установленном с учетом требований законодательства Российской Федерации Правительством Российской Федерации по согласованию с Центральным банком Российской Федерации.
(в ред. Федерального закона от 05.05.2014 N 111-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
4. Отчетным периодом для годовой консолидированной финансовой отчетности (отчетным годом) является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно.
(часть 4 введена Федеральным законом от 18.07.2017 N 164-ФЗ)
5. Учредительными документами организаций, не являющихся организациями, указанными в пунктах 1 — 7 части 1 статьи 2 настоящего Федерального закона, и (или) головными организациями банковских холдингов, могут быть установлены иные даты начала и окончания отчетного года при условии, что его продолжительность равна продолжительности календарного года. Настоящее положение не применяется, если другими федеральными законами предусмотрено, что отчетным периодом для годовой консолидированной финансовой отчетности организации является календарный год и (или) консолидированная финансовая отчетность входит в состав годового отчета организации.
(часть 5 введена Федеральным законом от 18.07.2017 N 164-ФЗ)
6. Первым отчетным годом для годовой консолидированной финансовой отчетности организации является период с даты ее государственной регистрации по 31 декабря того же календарного года включительно. В случае, если учредительными документами организации установлена иная дата окончания отчетного года, первым отчетным годом для годовой консолидированной финансовой отчетности такой организации является период с даты ее государственной регистрации по дату окончания отчетного года, установленную учредительными документами организации, включительно. Организации, за исключением организаций, указанных в пунктах 1 — 5 части 1 статьи 2 настоящего Федерального закона, и организаций, являющихся головными организациями банковских холдингов, вправе не составлять консолидированную финансовую отчетность за первый отчетный год, если продолжительность периода с даты их государственной регистрации по дату окончания отчетного года включительно менее 90 дней.
(часть 6 введена Федеральным законом от 18.07.2017 N 164-ФЗ)
7. Отчетным периодом для промежуточной консолидированной финансовой отчетности является период с даты начала отчетного года по отчетную дату периода, за который составляется промежуточная консолидированная финансовая отчетность, включительно. Первым отчетным периодом для промежуточной консолидированной финансовой отчетности является период с даты государственной регистрации организации по отчетную дату периода, за который составляется промежуточная консолидированная финансовая отчетность, включительно.
(часть 7 введена Федеральным законом от 18.07.2017 N 164-ФЗ)
Консолидированная финансовая отчетность по МСФО: добровольная или обязательная?
Есть ли разница между консолидированной финансовой отчетностью по МСФО в соответствии с Федеральным законом от 27.07.2010 № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» и вне сферы его применения? Какие организации-эмитенты обязаны составлять отчетность по МСФО в силу Федерального закона от 22.04.1996 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг»? Ответы на данные вопросы вы найдете в статье Н.В. Генераловой (доцент СПбГУ, руководитель департамента МСФО ООО «Аудиторско-Консалтинговая Группа» «ВЕРДИКТУМ») и Д.Н. Оленькова (директор службы раскрытия информации ЗАО «Интерфакс»).
Содержание
- На кого распространяется действие Закона № 208-ФЗ
- Составление консолидированной финансовой отчетности по МСФО организациями-эмитентами
- Добровольное составление консолидированной отчетности по МСФО, обязанность по раскрытию
- Резюме
Консолидированная финансовая отчетность, составляемая по МСФО, начиная с отчетности за 2012* год, регулируется на законодательном уровне Федеральным законом от 27.07.2010 № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» (далее — Закон № 208-ФЗ). Данный документ устанавливает целый ряд требований в части составления, представления и публикации отчетности по МСФО, которые компании, подпадающие под сферу его действия, должны выполнить (в т. ч. сроки представлений и публикации, порядок публикации, порядок подписания, обязательные адресаты, язык представления, валюта представления и пр.).
Примечание: * Несмотря на то, что Закон № 208-ФЗ вступил в силу в 2010 году, обязанность по формированию консолидированной отчетности по МСФО возникла у организаций лишь начиная с отчетности за 2012 год. Дело в том, что в статье 8 Закона № 208-ФЗ дословно сказано следующее: «Организации составляют, представляют и публикуют консолидированную финансовую отчетность, начиная с отчетности за год, следующий за годом, в котором МСФО признаны для применения на территории Российской Федерации. ». Поскольку «признание для применения на территории РФ» документов МСФО произошло в 2011 году (приказом Минфина России от 25.11.2011 № 160н «О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации» введены в действие 63 документа МСФО), то «год, следующий за годом», оказался 2012 год.
В то же время не все компании, формирующие финансовую отчетность по МСФО, подпадают под действие Закона № 208-ФЗ. Как следствие, такие компании могут (но не обязаны!) выполнять положения российского законодательства в части финансовой отчетности по МСФО (например, можно выпустить отчетность позже 120 дней после отчетной даты, предусмотренных Законом № 208-ФЗ). Другими словами, составление отчетности по МСФО на добровольной основе не требует соблюдения от компаний требований, предусмотренных Законом № 208-ФЗ.
Рассмотрим сферу применения данного Федерального закона, чтобы определиться с объемом требований, которые необходимо соблюсти при формировании отчетности по МСФО.
На кого распространяется действие Закона № 208-ФЗ
Действие Закона № 208-ФЗ распространяется на пять категорий организаций, которые в целом можно назвать «общественно значимыми». Первые три категории организаций обозначены в части 1 статьи 2 Закона № 208-ФЗ:
- 1-я категория — «кредитные организации»;
- 2-я категория — «страховые организации»;
- 3-я категория — «иные организации, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список».
Четвертая и пятая категории поименованы в части 2 статьи 2 Закона № 208-ФЗ:
- 4-я категория: «в случае если федеральными законами предусмотрены составление, и (или) представление, и (или) публикация консолидированной финансовой отчетности (сводной бухгалтерской отчетности, сводной (консолидированной) отчетности и баланса)»; и
- 5-я категория: «если учредительными документами организации, не указанной в части 1 настоящей статьи, предусмотрены представление и (или) публикация консолидированной финансовой отчетности».
1-я, 2-я и 5-я категории организаций идентифицируются без особых сложностей: 1-я и 2-я — по виду деятельности, 5-я категория — в результате анализа учредительных документов, этот так называемые «само обязавшиеся» компании*.
Примечание: * Имеет смысл убедиться в отсутствии таких фраз в учредительных документах компании, поскольку в противном случае у компании возникает обязанность в силу части 2 статьи 2 Закона № 208-ФЗ по составлению консолидированной финансовой отчетности в соответствии с МСФО. Многие аудиторские компании в этой связи дополнили программу аудита в части соблюдения законодательства РФ пунктом «наличие в учредительных документах обязанности представления и (или) публикации консолидированной финансовой отчетности».
Наибольшие сложности возникают с определением того, попадает ли организация в 3-ю и 4-ю категории.
3-я категория организаций — это иные компании (т. е. не кредитные и не страховые), ценные бумаги которых «допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список». Допуск ценных бумаг к организованным торгам осуществляется путем включения в список ценных бумаг (листинг)**. Причем листинг может осуществляться двумя способами:
1) с включением и
2) без включения в котировальные списки.
Примечание: ** ЗАО «ФБ ММВБ» осуществляет листинг ценных бумаг к торгам путем их включения в Список ценных бумаг, допущенных к торгам в ЗАО «ФБ ММВБ» (далее — Список). Включение ценных бумаг в Список может осуществляться с включением и без включения в котировальные списки. Для прохождения листинга ценная бумага и ее эмитент (управляющая компания ПИФа, управляющий ипотечным покрытием) должны соответствовать Базовым требованиям. Для включения ценных бумаг в котировальные списки к эмитенту (управляющей компании ПИФа, управляющему ипотечным покрытием) и ценным бумагам предъявляется ряд дополнительных требований. В ЗАО «ФБ ММВБ» имеются следующие котировальные списки: «А» (первого и второго уровней, «А1» и «А2»), «Б», «В», «И». По данным Списка ценных бумаг, допущенных к торгам в ЗАО «ФБ ММВБ», на 01.03.2014 количество эмитентов с ценными бумагами, включенными в котировальный лист, составляет 325; эмитентов ценные бумаги, которые не включены в указанный список, — 506. Источник: http://moex.com, http://www.micex.ru.
Таким образом, эмитенты ценных бумаг, включенных в котировальные списки, составляют 3-ю категорию организаций, подпадающих под сферу действия Закона № 208-ФЗ.
Обратите внимание, что отсутствие ценных бумаг, включенных в котировальный список, еще не означает автоматического освобождения от составления консолидированной финансовой отчетности по МСФО (см. далее 4-ю категорию). Более того, эмитентов «внесписочных» ценных бумаг больше, нежели эмитентов ценных бумаг, включенных в котировальные листы.
4-я категория — это компании, подпадающие под сферу действия Закона № 208-ФЗ в силу иных (нежели чем Закон № 208-ФЗ) федеральных законов. Таким образом, обязанность по составлению консолидированной финансовой отчетности по МСФО может вытекать из других федеральных законов в случае, когда в них предусмотрено «составление, и (или) представление, и (или) публикация консолидированной финансовой отчетности (сводной бухгалтерской отчетности, сводной (консолидированной) отчетности и баланса)» (часть 2 статьи 2 Закона № 208-ФЗ).
Обратите внимание на то, что в данном контексте Закон № 208-ФЗ приравнял термины «сводная» и «консолидированная» отчетность.
В настоящее время целый ряд федеральных законов адресует организации к положениям Закона № 208-ФЗ:
- Федеральный закон от 07.02.2011 № 7-ФЗ (ред. от 12.03.2014) «О клиринге и клиринговой деятельности», субъект составления консолидированной отчетности по МСФО — клиринговая организация и лицо, осуществляющее функции центрального контрагента;
- Федеральный закон от 22.04.1996 № 39-ФЗ (ред. от 28.12.2013) «О рынке ценных бумаг», субъект — определенные категории эмитентов ценных бумаг;
- Федеральный закон от 21.11.2011 № 325-ФЗ (ред. от 21.12.2013) «Об организованных торгах», субъект — организатор торговли;
- Федеральный закон от 01.12.2007 № 317-ФЗ (ред. от 02.07.2013) «О Государственной корпорации по атомной энергии „Росатом»», субъект — Госкорпорация «Росатом»;
- Федеральный закон от 17.07.2009 № 145-ФЗ (ред. от 02.07.2013) «О государственной компании „Российские автомобильные дороги» и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации»», субъект — ГК «Автодор».
Из перечисленных «иных федеральных законов» Федеральный закон от 22.04.1996 № 39-ФЗ (ред. от 28.12.2013) «О рынке ценных бумаг» (далее Закон № 39-ФЗ) порождает обязанность формирования консолидированной финансовой отчетности по МСФО для наибольшего числа компаний.
Остановимся подробнее на возникновении обязанности составления консолидированной финансовой отчетности по МСФО в силу данного закона.
Составление консолидированной финансовой отчетности по МСФО организациями-эмитентами
Организации, подпадающие под действие Закона № 208-ФЗ в силу Закона № 39-ФЗ
В соответствии с Законом № 39-ФЗ эмитент должен составлять консолидированную финансовую отчетность по МСФО в двух случаях:
1) к моменту подачи на регистрацию проспекта ценных бумаг, в силу пункта 3 части 2 статьи 22 Закона № 39-ФЗ. В данной ситуации эмитент должен включить в проспект ценных бумаг консолидированную финансовую отчетность, составленную в соответствии с Законом № 208-ФЗ, т. е. в соответствии с МСФО;
2) в случае регистрации проспекта ценных бумаг, в силу части 4 статьи 30 Закона № 39-ФЗ. При этом обязанность по раскрытию консолидированной финансовой отчетности у эмитента возникает после начала размещения соответствующих ценных бумаг.
Круг компаний-эмитентов, поименованных в Законе № 208-ФЗ, и круг компаний-эмитентов, для которых обязанность по составлению консолидированной финансовой отчетности возникает в силу положений Закона № 39-ФЗ, имеют область пересечения, но полностью не совпадают (см. рис. 1).
Рис. 1. Эмитенты, обязанные составлять консолидированную отчетность по МСФО — соотношение Закона № 208-ФЗ и Закона № 39-ФЗ
Область А — компании-эмитенты, имеющие ценные бумаги, включенные в котировальный список, но не имеющие зарегистрированного проспекта ценных бумаг, составляют консолидированную отчетность по МСФО в силу Закона № 208-ФЗ. Например, обыкновенные акции компании ОАО «Сургутнефтегаз» включены в котировальный список «Б» ЗАО «ФБ ММВБ», но при этом компания не имеет зарегистрированного проспекта ценных бумаг в силу отсутствия такого требования на момент регистрации эмиссии. Таких компании немного.
Область Б — компании-эмитенты ценных бумаг, включенные в котировальный список и имеющие зарегистрированные проспекты ценных бумаг, одновременно подпадают под сферы действия Закона № 208-ФЗ и Закона № 39-ФЗ. Это так называемые «голубые фишки» и прочие эмитенты, включенные в котировальные списки;
Область В — компании-эмитенты, у которых в силу каких-либо обстоятельств, например, открытой подписки, когда-либо был зарегистрирован проспект ценных бумаг. В число этих компаний попадает подавляющее большинство компаний-эмитентов «внесписочных» ценных бумаг.
Еще одним важным аспектом, на который хотелось бы обратить внимание читателя, является вопрос об обязанности составления консолидированной финансовой отчетности по МСФО при отсутствии у организации дочерних компаний. Ответ на данный вопрос будет отличаться в зависимости от того, в силу какого Закона (№ 208-ФЗ или № 39-ФЗ) возникла обязанность формирования консолидированной финансовой отчетности. Так, согласно Закону № 39-ФЗ, организации-эмитенты, у которых нет дочерних компаний, не должны составлять консолидированную финансовую отчетность (см. определение консолидированной финансовой отчетности в п. 3 ч. 2 ст. 22 Закона № 39-ФЗ).
Организации же, подпадающие под сферу действия Закона № 208-ФЗ, даже при отсутствии дочерних компаний должны составлять консолидированную отчетность по международным стандартам (ст. 2 Закона № 208-ФЗ), однако в таком случае, по сути, это будет не консолидированная, а отдельная отчетность компании по МСФО.
Организации-эмитенты, для которых Законом № 208-ФЗ предусмотрена отсрочка до 2015 года
Как уже было отмечено, в общем порядке, предусмотренном Законом № 208-ФЗ, организации должны составлять, представлять и публиковать консолидированную финансовую отчетность по МСФО, начиная с отчетности за 2012 год, за исключением случаев, прописанных в части 2 статьи 8 указанного Закона.
«Льготы», а именно отсрочка до 2015 года, предоставлены двум категориям организаций. Это:
- «организации, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список и которые составляют консолидированную финансовую отчетность по иным, отличным от МСФО, международно признанным правилам». Под «иными, отличными от МСФО, международно признанными правилами. » подразумеваются исключительно стандарты ГААП США*;
- «. организации, облигации которых допущены к организованным торгам путем их включения в котировальный список. ».
Примечание: * Такую позицию в отношении «иных, отличных от МСФО, международно признанных правил» высказала Межведомственная рабочая группа по применению МСФО при Министерстве Финансов в документе ОП-1-2012 «Обобщение практики применения МСФО на территории Российской Федерации».
Обратите внимание, отсрочка до 2015 года не распространяется на кредитные и страховые организации.
Интересно отметить, что освобождение организаций-эмитентов облигаций в Законе № 208-ФЗ сформулировано таким образом, что привело к некоторому несоответствию в принципах раскрытия информации. Так, организации-эмитенты, облигации которых включены в котировальный список, освобождены от составления консолидированной финансовой отчетности по МСФО до 2015 года, в то время как организации, имеющие облигации вне котировального списка, т. е. по уровню менее «публичные» бумаги, напротив, должны составлять консолидированную отчетность по МСФО начиная с 2012 года в силу Закона № 39-ФЗ, поскольку, как правило, они имеют зарегистрированный проспект ценных бумаг. В этой связи в 2011-2013 гг. организаторами торгов было отмечено увеличение числа заявок эмитентов на включение их облигаций в котировальный список, что позволило избежать обязанности составления консолидированной отчетности по МСФО за 2012, 2013 и 2014 годы, в связи с попаданием в «льготную» категорию, предусмотренную Законом № 208-ФЗ.
Организации, для которых предусмотрена отсрочка до 2015 года по Закону № 208-ФЗ, в настоящее время составляют консолидированную финансовую отчетность в соответствии с Методическими рекомендациями по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.1996 № 112.
Такая позиция изложена в приказе Минфина России от 14.09.2012 № 126н «О применении Методических рекомендаций по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом министерства финансов Российской Федерации от 30 декабря 1996 г. № 112».
С 1 января 2016 года указанные Методические рекомендации утратят силу, в связи с тем, что льгота перестанет действовать.
Периодичность составления консолидированной финансовой отчетности
Все организации-эмитенты, вне зависимости от того, напрямую по Закону № 208-ФЗ или же опосредованно, т. е. в силу Закона № 39-ФЗ, возникла обязанность составления консолидированной финансовой отчетности, обязаны составлять годовую консолидированную финансовую отчетность (области А, Б и В на рисунке). Что же касается промежуточной отчетности по МСФО, то здесь решающую роль играет то, в силу какого Федерального закона (№ 208-ФЗ или № 39-ФЗ) у компании возникла обязанность составления отчетности по МСФО.
Так, часть 2 статьи 4 Закона № 208-ФЗ предусматривает составление и представление промежуточной отчетности по МСФО организациями-эмитентами ценных бумаг только, «если такое представление предусмотрено ее учредительными документами», т. е. по сути в добровольном порядке (область А на рисунке).
В статьях 22 и 30 Закона № 39-ФЗ, напротив, четко прописана обязанность составления и раскрытия промежуточной отчетности. В статье 30, например, указано, что за второй квартал (первое полугодие): «промежуточная консолидированная финансовая отчетность эмитента раскрывается в течение трех дней после даты ее составления, но не позднее 60 дней после даты окончания второго квартала отчетного года и включается в состав ежеквартального отчета за третий квартал отчетного года». Таким образом, компании, подпадающие под сферу действия Закона № 39-ФЗ, обязаны составлять и раскрывать отчетность по МСФО за первое полугодие (область Б и В на рисунке выше).
На практике зачастую возникает вопрос относительно обязанности проведения обзорной проверки промежуточной отчетности по МСФО. Анализ регулирующих документов позволяет сделать вывод о том, что требование проведения обзорных проверок промежуточной отчетности по МСФО в законодательстве отсутствует.
Добровольное составление консолидированной отчетности по МСФО, обязанность по раскрытию
Мы рассмотрели сферу применения Закона № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» (пять категорий компаний), включая особенности составления отчетности в силу «иного Федерального» закона от 22.04.1996 № 39-ФЗ «О рынке ценных бумаг». Такие компании составляют отчетность по МСФО в обязательном порядке, и на них, как следствие, распространяются требования, предусмотренные указанными Законами.
В то же время компания может в инициативном порядке принять решение о формировании финансовой отчетности по МСФО, в т. ч. и консолидированной. Например, организация реального сектора экономики (т. е. не кредитная и не страховая), не имеющая ценных бумаг, допущенных к организованным торгам путем включения в котировальный список, и не подпадающая под действие Закона № 39-ФЗ, составляет отчетность по МСФО для частного инвестора. В таком случае, чтобы отчетность соответствовала МСФО, ей достаточно руководствоваться документами МСФО, соблюдать же положения Закона № 208-ФЗ обязанности у организации нет.
В таблице 1 приведена сравнительная характеристика обязательного и добровольного составления отчетности по МСФО.
Сравнение добровольного и обязательного составления, представления и публикации консолидированной финансовой отчетности по МСФО
Параметр отчетности
Составление консолидированной финансовой отчетности по МСФО
Обязательное — в силу Закона № 208-ФЗ
Добровольное — вне сферы действия Закона № 208-ФЗ
Представляется участникам организации, в т. ч. акционерам, а также в Центральный банк Российской Федерации
часть 1 статья 4 Закона № 208-ФЗ
Не урегулировано в МСФО
Годовая консолидированная финансовая отчетность представляется до проведения общего собрания участников организации, но не позднее 120 дней после окончания года, за который составлена данная отчетность
часть 7 статья 4 Закона № 208-ФЗ
Не урегулировано в МСФО
Руководителем организации и (или) иными лицами, уполномоченными на это учредительными документами организации
часть 8 статья 4 Закона № 208-ФЗ
Не урегулировано в МСФО
На русском языке*
часть 6 статья 4 Закона № 208-ФЗ
Не урегулировано в МСФО
Может быть любым, в т. ч. допустимо представление исключительно только на английском языке
Валюта Российской Федерации* , **
часть 7 статья 13 Закона № 402-ФЗ
Может быть любой, в т .ч. допустимо представление только в долларах, евро или иной валюте отличной от валюты РФ
МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений обменных курсов валют», п.38
Годовая консолидированная финансовая отчетность подлежит обязательному аудиту. Аудиторское заключение представляется и публикуется вместе с указанной консолидированной финансовой отчетностью.
статья 5 Закона № 208-ФЗ
Не урегулировано в МСФО
Надзор за представлением и публикацией
Осуществляет Центральный банк Российской Федерации.
статья 6 Закона № 208-ФЗ
Не урегулировано в МСФО
Годовая консолидированная финансовая отчетность подлежит публикации
часть 1 статья 7 Закона № 208-ФЗ
Не урегулировано в МСФО
Не позднее 30 дней после дня представления такой отчетности пользователям
часть 3 статья 7 Закона № 208-ФЗ
Не урегулировано в МСФО
Считается опубликованной, если она размещена в информационных системах общего пользования и (или) опубликована в средствах массовой информации, доступных для заинтересованных в ней лиц, и (или) в отношении указанной отчетности проведены иные действия, обеспечивающие ее доступность для всех заинтересованных в ней лиц независимо от целей получения данной отчетности по процедуре, гарантирующей ее нахождение и получение.
часть 2 статья 7 Закона № 208-ФЗ
Не урегулировано в МСФО
Промежуточная консолидированная финансовая отчетность представляется участникам организации, в том числе акционерам, если такое представление предусмотрено ее учредительными документами, а также в Центральный банк Российской Федерации в случаях, установленных Центральным банком Российской Федерации.
часть 2 статья 4 Закона № 208-ФЗ
Не установлена обязательность составления и представления в МСФО
МСФО (IAS) 34 «Промежуточная отчетность», п.1
МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», п. 36
Отчетный период годовой отчетности
Отчетным периодом для годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности (отчетным годом) является календарный год — с 1 января по 31 декабря включительно, за исключением случаев создания, реорганизации и ликвидации юридического лица* , **
часть 1-3 статья 15 Закона № 402-ФЗ,
Может отличаться от календарного года (смещенный финансовый год — 52 недели и пр.)
МСФО (IAS) 1, п. 36,37
Применение досрочно документа МСФО, выпущенного Советом по МСФО, но не признанного для применения на территории РФ
пункт 7 Постановления Правительства РФ от 25.02.2011 № 107 «Об утверждении Положения о признании Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности для применения на территории Российской Федерации»
Допускается в МСФО, устанавливается в каждом конкретном документе МСФО в разделе «Дата вступления в силу»
Включение сравнительной информации
Должна представляться сравнительная информация, как минимум, за один предшествующий период
МСФО (IAS) 1, п. 38, 38А,
Должна представляться сравнительная информация, как минимум, за один предшествующий период
МСФО (IAS) 1, п. 38, 38А,
Примечание:
Примечание: * Закон № 208-ФЗ не содержит каких-либо ограничений на составление консолидированной финансовой отчетности иным способом (например, на иностранном языке, в иной валюте и пр.) наряду с обязательным вариантом (на русском языке, в валюте РФ и пр.).
Примечание: ** Валюта отчетности и отчетный период непосредственно в Законе № 208-ФЗ не установлены. Однако они определены в силу части 12 статьи 13 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете», которая гласит: «Правовое регулирование консолидированной финансовой отчетности осуществляется в соответствии с настоящим Федеральным законом, если иное не установлено иными федеральными законами».
Несмотря на добровольность, составляемая консолидированная финансовая отчетность по МСФО может подпасть под обязательные требования раскрытия информации.
Так, если у организации-«добровольца» есть факт листинга ценных бумаг, то любая консолидированная финансовая отчетность для нее будет инсайдерской информацией, подлежащей раскрытию в соответствии с Федеральный законом от 27.07.2010 № 224-ФЗ (ред. от 23.07.2013) «О противодействии неправомерному использованию инсайдерской информации и манипулированию рынком и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации».
Если же у организации, добровольно составляющей консолидированную отчетность, отсутствует листинг, но при этом в соответствии с главой 5 Положения о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг (приказ ФСФР от 04.10.2011 № 11-46/пз-н) она обязана составлять и раскрывать ежеквартальный отчет эмитента, то такая добровольная консолидированная отчетность подлежит включению в ежеквартальный отчет эмитента.
Резюме
Подводя итог, хотим отметить, что организациям в случае составления консолидированной финансовой отчетности по МСФО необходимо:
- четко определиться, подпадает ли их организация под сферу действия Закона № 208-ФЗ, т. е. будет ли отчетность «добровольной» или «обязательной»;
- для организаций-эмитентов выяснить, в силу какого Закона (№ 208-ФЗ или № 39-ФЗ) возникает обязанность формирования консолидированной финансовой отчетности.
Указанные обстоятельства влияют на составление, представление, публикацию и раскрытие консолидированной финансовой отчетности по МСФО.